Данная статья подготовлена специалистами бухгалтерии ОАО АКБ "Металлинвестбанк" на основании практики обслуживания клиентов по факторингу. Учет факторинговых операций строго не регламентирован действующим законодательством, поэтому каждому клиенту приходится самостоятельно разрабатывать методологию учета. А банку в свою очередь сложно работать с "разношерстной" отчетностью клиентов. Поэтому специалисты банка как разработчики и провайдеры данной услуги решили облегчить работу и себе, и клиентам и предложить методологию учета этих операций.

Факторинг - финансирование под уступку денежных требований. Согласно статье 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования (договору факторинга) одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из представления клиентом товара, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

На практике это означает, что банк выплачивает от 70 % до 90 % суммы поставки покупателю. Оставшиеся денежные средства перечисляются после поступления денег от покупателя за вычетом суммы вознаграждения.

Рассмотрим по шагам, что происходит при факторинге на примере нашего банка. Схематично процесс факторинга выглядит следующим образом:

Поставщик уступает банку требование к покупателю по номиналу, со следующими условиями:

1. Оплата 80 % покупаемой задолженности сразу.
2. Оплата 20 % задолженности после оплаты задолженности дебитором.
3. Комиссия по договору факторингу зачитывается со вторым платежом.
4. Поставщик поручается за дебитора в части погашения задолженности перед банком. Данное поручительство позволяет банку обратиться за погашением задолженности к поставщику в случае неоплаты покупателем. Данный механизм позволяет избежать просроченной задолженности клиенту и как следствие не платить штрафные санкции.

Для банка сумма вознаграждения по договору факторинга подлежит обложению НДС, поэтому клиенту выдается счет-фактура, НДС по которой может быть в последствии принят к вычету в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 НК РФ.

Сумма финансовых услуг в виде вознаграждения банку по договору факторинга в бухгалтерском учете включается в состав операционных расходов (согласно п. 11 ПБУ 10/99). Вознаграждение банку в целях налогообложения прибыли включается в состав внереализационных расходов (подп. 15 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В бухгалтерском учете продавца операции по факторингу отражаются следующими проводками:

Дебет 62 Кредит 90 - отражена задолженность за проданные товары; Дебет 90 Кредит 68 - отражена сумма НДС по проданным товарам; Дебет 76 Кредит 91.1 - отражена уступка банку денежного требования; Дебет 91.2 Кредит 62 - списано денежное требование, уступленное банку; Дебет 51 Кредит 76 - перечислены банком денежные средства по договору факторинга; Дебет 91.2 Кредит 76 - отражена сумма вознаграждения банка; Дебет 19 Кредит 76 - отражен НДС с суммы вознаграждения банка; Дебет 68 Кредит 19 - НДС с суммы вознаграждения принят к вычету.

Если покупатель не оплачивает свою задолженность банку, то банк обращается за погашением к клиенту.

В этом случае бухгалтерские проводки в учете поставщика выглядят следующим образом:

Дебет 76 "Расчеты с банком" Кредит 51 - возврат банку ранее перечисленные денежные средства в размере 70-90 % от суммы по договору факторинга; Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям" Кредит 76 "Расчеты с банком" - отражена претензия к покупателю за неоплаченный товар.

Основная идея, лежащая в основе данных проводок, факторинг - не кредит, а продажа банку дебиторской задолженности. Соответственно, продажа задолженности должна сопровождаться ее уменьшением и получением денежных средств.

Пример

Организация-продавец по договору поставки отгрузила организации-покупателю товары на сумму 1 180 000 руб., в том числе НДС 180 000 руб. Организация-покупатель по договору поставки обязуется оплатить товары в течение одного месяца после отгрузки. Продавец заключил с банком договор факторинга и уступил банку право требования долга покупателя за поставленные товары. Продавец уведомляет покупателя о сделке. По условиям договора банк сначала перечисляет 80 % суммы поставки, а после оплаты ее покупателем - оставшиеся 20 % за минусом вознаграждения (которое в соответствии с договором составляет 0,2 % от суммы договора).

В бухгалтерском учете продавца эта операция отражается следующими записями:

Дебет 62.1 Кредит 90.1 - отражена задолженность за проданные товары на сумму 1 180 000 руб.; Дебет 90.3 Кредит 68.2 - отражена сумма НДС по проданным товарам - 180 000 руб.(1 180 000 * 18/118).

После отгрузки продавец заключил с банком договор факторинга и уступил банку право требования долга с покупателя за поставленные товары. Продавец уведомляет покупателя о сделке.

По условиям договора банк сначала перечисляет 80 % суммы поставки, а после оплаты ее покупателем - оставшиеся 20 % за минусом вознаграждения.

Дебет 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" Кредит 91.1 - отражена уступка банку денежного требования на сумму 1 180 000 руб.; Дебет 91.2 Кредит 62.1 - списано денежное требование, уступленное банку на сумму 1 180 000 руб.; Дебет 51 Кредит 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" - перечислены банком 80 % денежные средства по договору факторинга 94 400 руб. (1 180 000 * 80 %).

Сумма вознаграждения банка по договору равна 0,2 % размера переданного требования, что составило 23 600 руб. (1 180 000 руб. * 0,2 %), в том числе НДС - 3 600 руб. После оплаты товаров должником банк перечислил продавцу оставшиеся 20 % за минусом вознаграждения. В бухгалтерском учете продавца это будет отражено следующими записями:

Дебет 51 Кредит 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" - перечислены банком денежные средства по договору факторинга 212 400 руб.(1 180 000 - 20 % - 23 600); Дебет 91.2 Кредит 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" - отражена сумма вознаграждения банка на сумму 20 000 руб.(23 600-3 600); Дебет 19 Кредит 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" - отражен НДС с суммы вознаграждения банка 3 600 руб. (23 600 * 18/118); Дебет 68.2 Кредит 19 - НДС с суммы вознаграждения принят к вычету на сумму 3 600 руб.

В случае неисполнения/ненадлежащего исполнения Дебитором обязательств по своевременной уплате денежных средств, банк вправе обратиться к Поставщику по договору поручительства с требованием об исполнении обязательств.

Рассмотрим случай, когда организация-покупатель не исполнила обязательства по договору поставки.

Изменим условиями нашего примера.

Организация-покупатель по договору поставки не оплатила товары в течение одного месяца после отгрузки. Согласно договору поручительства Банк направляет Поручителю уведомление о нарушенном обязательстве. Поручитель возвращает банку ранее перечисленные денежные средства в размере 944 000 руб. Продавцом выставлена покупателю претензия на сумму дебиторской задолженности в размере 1 180 000 руб.

В бухгалтерском учете продавца эти операции отражаются записями:

Дебет 76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" Кредит 51 - возврат банку ранее перечисленные денежные средства в размере 80 % от суммы по договору факторинга 944 000 руб. (1 180 000 * 80 %); Дебет 76.2 "Расчеты по претензиям к покупателю" Кредит76.5 "Расчеты с банком по договору факторинга" - отражена претензия к покупателю за неоплаченный товар на сумму 1 180 000 руб.

По данным АФК, оборот рынка факторинга в России во втором полугодии 2012 года превысил 617 млд. рублей.

Все больше компаний обращаются к услугам Факторов, успев оценить за 14 лет существования отрасли те возможности безопасного роста, которые дает бизнесу факторинг и логистика. Тем не менее, у Клиентов по-прежнему много, и сегодня ifactoring расскажет читателям о таком важном вопросе, как бухгалтерский учет и налогообложение факторинговых операций .

В сети интернет и деловой литературе можно найти публикации по данной теме, но большинство из них датируются 2002 – 2004 годами и уже, естественно, не актуальны.

Как правило, Фактор консультирует Клиента в начале работы по юридическому и бухгалтерскому оформлению факторинговых операций, предоставляя методические рекомендации, как это делает, например, НФК.

Главный бухгалтер крупной производственной компании, работают с НФК по факторингу без регресса с 2010 года:«Честно говоря, сообщение о начале работы по факторингу и бухгалтерия и юридическая служба восприняли без особого энтузиазма. Много вопросов вызывал документооборот и электронной системы е-факторинг . Было совершенно неясно, каким образом отражать работу по факторингу в налоговом учете. Попытки найти информацию в открытых источниках не привели к успеху. Тогда мы попросили выслать какую-либо информацию факторинговой компании. Сотрудники НФК откликнулись сразу же. Мы получили подробную инструкцию по электронной почте, а с системой е-факторинг нас научил работать клиентский менеджер, приехав к нам в офис. Первая же подача отчетности не вызвала никаких сложностей».

Чтобы разобраться с тем, что же все-таки представляет из себя бухгалтерский учет и налогобложение факторинговых операций, мы обратились в НФК за информацией.

Итак, рассмотрим, каким налоговый учет самых популярных факторинговых продуктов:факторинга без регресса и факторинга с регрессом.

Факторинг без регресса

Схема факторингового обслуживания выглядит следующим образом:

Рекомендации по бухгалтерскому учету операций по договору финансирования под уступку денежного требования (операций факторинга без права регресса) при условии оплаты комиссионного вознаграждения на основании выставленного счета:

Обращаем внимание, на такой немаловажный факт, как то, что при использовании факторинга без права регрессасумма дебиторской задолженности в бухгалтерском учете не отражается 009 «Обеспечение обязательств и платежей выданные», так как риск неисполнения обязательства Покупателем несет Фактор. Т.е. фактически дебиторка списывается с баланса в момент продажи ее Фактору.

Налоговый учет операций по договору финансирования под уступку денежного требования (операций факторинга без права регресса )

1.1. Налог на прибыль

Основание: статьи 269, 279 НК РФ

Вознаграждение Фактора по договору факторинга без регресса является в целях определения налоговой базы по ничем иным как отрицательной разницей между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг), которая признается убытком для целей налогообложения в порядке, предусмотренном статьей 279 НК РФ.

1.2. Налог на добавленную стоимость

1.2.1. Налоговая база

Основание: статьи 154, 155 НК РФ

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг), денежные требования по которым уступаются Клиентом Фактору, определяется в общеустановленном порядке, т.е. как стоимость этих товаров (работ, услуг), исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

1.2.2. Момент определения налоговой базы

Основание: статья 167 НК РФ

Моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Использование Клиентом факторинга в своей деятельности не влечет за собой изменений в моменте определения налоговой базы по НДС, при этом Клиент получает средства, необходимые для уплаты в бюджет налога по отгруженным, но еще не оплаченным покупателями товарам.

1.2.3. Налоговые вычеты

Основание: статьи 171, 172 НК РФ

Сумма налога на добавленную стоимость с комиссии Фактора подлежит вычету Клиентом на основании выставленного Фактором, в общеустановленном порядке.

В следующий раз мы рассмотрим, каким образом организован налоговый учет операций по продукту факторинг с регрессом.

Факторинг (от англ. factor - посредник, торговый агент).
Факторинг - это комплекс услуг для производителей и поставщиков, ведущих торговую деятельность на условиях отсрочки платежа.

Кагда нужен факторинг

Типичная ситуацая:

• Продавец, отгрузив свой товар покупателю, согласно договору ожидает оплату за свой товар.
• У продавца появилась дебеторская задолженнность со стороны покупателя.
• Пока оплата не поступила продавец из-за отсутствия у него средств не может купить сырье и материалы для производства нового товара.
• Процесс производства остановлен до появления средств.

Выход из ситуацаи:

• Продавец заключает договор с факторинговой компанией (посредником), которая покупает право требования по оплате счетов за проданный товар.
• Продавец отгрузив свой товар покупателю и передаёт факторинговой компаниеи (фактору) документы подтверждяющие отгрузку (счет-фактуру).
• Проверив документы, фактор (банк) зачисляет денежные средства продавцу. По договору факторинга это может быть от 70 до 95% стоимости отгруженного товара. Разница составляет комиссионный доход фактора.
• Таким образом продавец после отгрузки товара сразу получает за него деньги от фирмы-фактора и может вложить их в производство.
• По истечению обусловленного в договоре срока от покупателя фактору поступает 100%-ная оплата за товар.

Вывод:

Факторинг выгоден всем сторонам. Продавец сразу получает свои деньги. Покупатель может сначала получить товар, убедиться, что он платит за то, что заказывал, и только потом произвести оплату. Фактор получает свой заработок как посредник.

Как работает факторинг

В операции факторинга обычно участвуют три лица:

1. Фактор (факторинговая компания или банк) - покупатель требования,
2. Кредитор (поставщик товара),
3. Дебитор (покупатель товара) .

Основной деятельностью факторинговой компании (банка) является кредитование поставщиков путём выкупа краткосрочной дебиторской задолженности, как правило, не превышающей 180 дней.

Между факторинговой компанией (банком) и поставщиком товара заключается договор о том, что ей по мере возникновения требований по оплате поставок продукции предъявляются счета-фактуры или другие платёжные документы.

Факторинговая компания (банк) осуществляет дисконтирование этих документов путём выплаты клиенту 60-90 % стоимости требований.

После оплаты продукции покупателем факторинговая компания (банк) доплачивает остаток суммы поставщику, удерживая процент с него за предоставленный кредит и комиссионные платежи за оказанные услуги.

Схема факторинга

Существует большое количество разновидностей факторинговых услуг, отличающихся друг от друга прежде всего степенью риска, который принимает на себя факторинговая компания. Наиболее простая схема - факторинг закрытого типа .
Закрытый факторинг - разновидность фактоинга при которой покупателя не ставят в известность о наличии договора факторингового обслуживания, и он продолжает осуществлять платежи поставщику, который, в свою очередь, направляет их в пользу фактора.

Схема закрытого факторинга
(фактор проводит расчеты только с кредитором):

1. Клиент-продавец (Кредитор ) факторинговой компании оказывает услуги или предоставляет покупателю товары и услуги с отсрочкой платежа.
2. Клиент-продавец (Кредитор ) передает фактору документы, подтверждающие факт появления дебиторской задолженности.
3. Фактор покрывает большую часть задолженности (вплоть до 95%).
4. Покупатель товара (Дебитор ) производит оплату за товар или услуги.
5. Кредитор и Фактор проводят окончательные расчеты между собой:
   банк получает обратно свои деньги с дополнительной комиссией за услуги, продавец получает остаток полагающихся ему средств (5-30%).

Основные отличия факторинга от кредита

Кредит	Факторинг
как правило, выдается под залог	не требуется обеспечения
возвращается банку заемщиком	погашается из средств, выплачиваемых дебитором
выдается на фиксированный срок	выплачивается на срок фактической отсрочки платежа
влачивается в обусловленный договором день	выплачивается в день поставки товара
выдыпается на заранее обусловленную сумму	размер финансирования не ограничен и может увеличиваться пропорционально росту объема продаж
необходимо оформлять/предоставлять большое количество документов	факторинговое финансирование выплачивается при предъявлении счета-фактуры и товарной накладной
банк не оказывает заемщику никаких дополнительных услуг	сопровождается управлением дебиторской задолженностью

Налогообложение факторинговых операций

В целях налогообложения прибыли вознаграждение, уплачиваемое клиентом факторинговой компании по операциям факторинга, должно учитываться либо в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, либо в составе внереализационных расходов при условии, что указанные расходы экономически обоснованы и документально подтверждены.
С точки зрения необходимости ограничения вычета расходов на факторинговое обслуживание по правилам, предусмотренным для процентов по долговым обязательствам (1.5 ставки рефинансирования ЦБ РФ для задолженности в рублях, либо исходя из сопоставимых долговых обязательств), следует принимать во внимание следующее: 1. Договор факторинга, заключаемый в соответствии с главой 43 ГК РФ, нельзя рассматривать в качестве кредитного или аналогичного ему договора, и, следовательно, вознаграждение по договору факторинга не может быть отнесено к процентам по долговым обязательствам, перечисленным в п. 1 ст. 269 НК РФ.
То есть, вознаграждение факторинговой компании по операциям факторинга для целей налога на прибыль должно признаваться клиентом в качестве расхода в полном объеме. 2. Ограничение вычета в отношении суммы убытка от переуступки, предусмотренное статьей 279.1. НК РФ, также не должно быть применимо, так как по договору факторинга убытка от переуступки прав требований не возникает, поскольку факторинговая компания перечисляет клиенту денежные средства в размере 100% переуступаемой задолженности. Налог на добавленную стоимость.
При уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС (не освобождаемых от НДС по ст. 149 НК), или при переходе требования к другому лицу на основании закона, налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке, предусмотренном ст. 154 НК (ст. 155 НК РФ).
То есть, клиент обязан начислить НДС в обычном порядке при первоначальной реализации. При перечислении факторинговой компанией денежных средств клиенту в оплату уступленных требований у клиента не возникает дополнительной обязанности исчисления и уплаты НДС в Бюджет.

Факторинговые услуги подлежат обложению (не освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ) НДС. Таким образом, факторинговое вознаграждение включает НДС. Возможность зачета, а также сумма зачитываемого НДС будут зависеть от наличия облагаемых НДС операций у самого клиента и/или соотношения облагаемых и необлагаемых НДС операций.

История факторинга в России

В России факторинг появился в марте 1996, когда была принята Часть II Гражданского кодекса. В статье 824 ГК РФ даётся следующее описание факторинга как финансирования под уступку денежного требования,
(само определение факторинга в ГК РФ отсутствует):

«По договору финансирования под уступку долгового требования одна сторона (финансовый агент) передаёт или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счёт денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование. Денежное требование к должнику может быть уступлено клиентом финансовому агенту также в целях обеспечения исполнения обязательств клиента перед финансовым агентом.»

Иными словами, фактические долги (денежные требования) могут быть проданы кредитором определённому лицу, обладающему свободными денежными средствами (финансовому агенту), который обязуется выплатить клиенту (кредитору) причитающийся ему долг третьего лица, за вычетом собственных интересов и комиссии. Когда наступит срок платежа по указанным суммам, финансовый агент взыщет их с должника. Комиссия факторинговой компании обычно складывается из нескольких составляющих - комиссия за сервис, процент за деньги, комиссия за кредитный риск и регистрацию поставки. Закон различает два вида денежных требований, которые могут быть предметом уступки: срок платежа по которым уже наступил, то есть реально существующая задолженность, и платёжные обязательства, срок платежа по которым ещё не наступил (будущие требования).

С 1 марта 2015 Россия является участником Конвенции о международном факторинге

(Федеральный закон от 05.05.2014 г. N 86-ФЗ «О присоединении Российской Федерации к Конвенции УНИДРУА по международным факторинговым операциям»).
УНИДРУА - Международный институт унификации частного прав (создан в Риме в 1926 году).

Пример факторинговых операций

ООО «Продавец» отгрузило товары ООО «Покупатель» на сумму 3 540 000 рублей (в том числе НДС 18% – 540 000 руб.).
По условиям договора поставки покупатель обязуется оплатить товары не позднее 45 рабочих дней со дня их отгрузки.

Через 4 календарных дня продавец заключает с ОАО «СберБанк» договор факторинга об уступке дебиторской задолженности ООО «Покупатель».

Согласно договору факторинга после перечисления 65% от общей суммы долга ООО «Покупатель» финансовому агенту (ОАО «СберБанк») будет начислено вознаграждение в размере 10% от суммы отгрузки (354 000 руб. в том числе НДС 18% – 54 000 руб.), которое удерживается последним при перечислении оставшихся 35% задолженности дебитора.

Оставшиеся 35% задолженности дебитора агент ОАО «СберБанк» перечисляет ООО «Продавец» после поступления оплаты от ООО «Покупатель».

Бухгалтерские проводки (При наведении курсора на номер счета появляется подсказка)
Дебет	Кредит	Сумма (руб.)	Содержание
Проводки на момент отгрузки товара
		3 540 000	- отражена выручка от реализации товаров ООО «Покупатель»
		540 000	- начислен НДС с выручки от реализации товаров
Проводки по договору факторинга (через 4 дня после отгрузки)
		3 540 000	- доход от уступки права требования отражен в составе прочих доходов
		3 540 000	- списано денежное требование к ООО «Покупатель»;
		2 301 000 (3 540 000 х 65%)	- сумма поступившая от ОАО «СберБанк» по договору факторинга
		300 000	- учтены расходы по вознаграждению ОАО «СберБанк» (10%)
		54 000 (300 000 х18%)	- выделен НДС по вознаграждению ОАО «СберБанк»
		54 000	- принят к вычету НДС по вознаграждению ОАО «СберБанк»
Проводки после оплаты ООО «Покупатель» (через 45 дней)
		885 000 (3 540 000–2 301 000–354 000)	- поступление остатка задолженности за вычетом вознаграждения агента ОАО «СберБанк»

Одним из способов обеспечения исполнения обязательств является факторинг. Факторинг – это гарантированное получение суммы задолженности в срок. Факторинг определяется по законодательству РФ как договор финансирования под уступку денежного требования. Такие сделки закреплены как отдельный вид обязательств в статьях 824 - 833 главы 43 «Финансирование под уступку денежного требования» Гражданского кодекса РФ.

Согласно ст. 824 ГК РФ по договору финансирования под уступку денежного требования одна сторона (финансовый агент) передает или обязуется передать другой стороне (клиенту) денежные средства в счет денежного требования клиента (кредитора) к третьему лицу (должнику), вытекающего из предоставления клиентом товаров, выполнения им работ или оказания услуг третьему лицу, а клиент уступает или обязуется уступить финансовому агенту это денежное требование.

В соответствии со ст. 825 ГК РФ качестве финансового агента договоры финансирования под уступку денежного требования могут заключать любые коммерческие организации.

Согласно ст. 826 ГК РФ предметом уступки, под которую предоставляется финансирование, может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). Денежное требование, являющееся предметом уступки, должно быть определено в договоре клиента с финансовым агентом таким образом, что бы позволило идентифицировать существующее требование в момент заключения договора, а будущее требование - не позднее чем в момент его возникновения.

Не следует путать уступку требования (договор цессии, правоотношения по которому регулируются гл. 24 ГК РФ) с факторингом (финансированием под уступку денежного требования). Если обычная уступка - это перемена лиц в обязательстве, то факторинг фактически только продажа дебиторской задолженности.

Факторинг очень удобен для поставщика, который не отвлекает денежные средства на длительное время и имеет возможность не думать о том, что кто-либо не вернет ему долг.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина РФ № 94н от 31.10.2000 г. (в ред. от 08.11.2010 г.), для отражения расчетов по договору факторинга следует использовать счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Операции по продаже дебиторской задолженности могут быть отражены по счету 91 «Прочие доходы и расходы». В соответствии с п. 2 ст. 132 ГК РФ права требования являются частью имущества организации. Порядок ведения бухгалтерского учета уступки денежного требования аналогичен порядку отражения в учете операций с имуществом организации. При уступке денежного требования фактически происходит реализация дебиторской задолженности, которая отражается в составе активов организации. По этому в соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ № 32н от 06.05.1999 г. (в ред. от 27.04.2012 г.), и п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденного приказом Минфина РФ № 33 от 06.05.1999 г. (в ред. от 27.04.2012 г.), поступления от выбытия дебиторской задолженности покупателя продукции признаются в бухгалтерском учете организации прочими доходами, а стоимость уступленного требования (сумма дебиторской задолженности за отгруженные товары) признается прочими расходами.

Услуги, оказываемые факторинговыми компаниями, относятся к прочим расходам по обычным видам деятельности и отражаются по дебету счета 26 «Общехозяйственные расходы» или 44 «Расходы на продажу» в зависимости от учетной политики организации.

НАПРИМЕР

Организация «Альфа» заключила договор факторинга с факторинговой компанией. Организация реализовала покупателю продукцию на сумму 700 000 руб., с отсрочкой платежа на 25 дней. Начислила и уплатила в бюджет НДС в сумме 106 780 руб. На следующий день после отгрузки продукции покупателю организация получила от факторинговой компании финансирование в сумме 700 000 руб. под уступку требования долга покупателя. При перечислении клиенту средств финансирования факторинговая компания удержала свое вознаграждение в размере 20 000 руб. (в том числе НДС 3 051 руб.).

Дт. 62 Кт. 90 - 700 000 руб. - отгружены товары покупателю;

Дт. 90 Кт. 68 - 106 780 руб. - начислен НДС со стоимости товаров;

Дт. 91 Кт. 62 - 700 000 руб. - денежное требование по оплате товаров
передано факторинговой компании;

Дт. 76 Кт. 91 - 700 000 руб. - признана задолженность факторинговой компании по перечислению средств в счет уступки требования;

Дт. 26 (44) Кт. 76 - 16 949 руб. - начислено вознаграждение по договору
факторинга;

Дт. 19 Кт. 76 - 3 051 руб. - принят к учету НДС по вознаграждению факторинговой компании;

Дт. 68 Кт. 19 - 3 051 руб. - принят к налоговому вычету НДС с суммы вознаграждения факторинговой компании;

Дт. 51 Кт. 76 - 680 000 руб. - получено финансирование от факторинговой компании за вычетом вознаграждения.

Суммы НДС, связанные с вознаграждением факторинговой компании, могут быть приняты к налоговому вычету в общеустановленном порядке (п. 1 и 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

Налог на добавленную стоимость

В соответствии абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ если поставщик (первоначальный кредитор) уступает денежное требование, вытекающее из договора реализации товаров (работ, услуг), ему необходимо исчислить и уплатить НДС. Исключение: В соответствии с пп. 26 п. 3 ст. 149 НК РФ не облагается НДС уступка (переуступка) требований по обязательствам, вытекающим из договоров займа в денежной форме и кредитных договоров.

Налоговой базой для исчисления НДС является превышение суммы доходов, полученных при уступке, над размером уступленного денежного требования (абз. 2 п. 1 ст. 155 НК РФ). Если организация - первоначальный кредитор уступает денежное требование по стоимости, не превышающей величину такого требования, налоговая база равна нулю. В данном случае, НДС уплачивать не нужно.

Налоговая база определяется в общем порядке на наиболее раннюю из дат:

• на день уступки,
• на день оплаты требования новым кредитором (п. 1 ст. 167 НК РФ).

В соответствии с п. 3 ст. 164 НК РФ ставка НДС, применяемая в отношении операций уступки денежного требования, составляет 18 %.

НАПРИМЕР

Организация «Альфа» (продавец) заключила договор поставки с организацией «Бета» (покупатель), согласно которому реализовала партию бытовой техники на общую сумму 685 000 руб. (с учетом НДС). Не дожидаясь оплаты от покупателя, продавец уступил право требования задолженности по договору поставки факторинговой компании «Гамма» за 700 000 руб.

Налоговая база по НДС в отношении операции уступки дебиторской задолженности организации «Бета» составит 15 000 руб. (700 000 руб. - 685 000 руб.).

Сумма НДС к уплате по данной операции составит 2700 руб. (15 000 руб. x 18%).

В бухгалтерском учете организация «Альфа» должна сделать следующие проводки:

Дт. 76 Кт. 91-1 - 700 000 руб. - отражен прочий доход от уступки денежного требования факторинговой компании «Гамма»;

Дт. 91-2 Кт. 62 - 685 000 руб. - списана сумма денежного требования;

Дт. 91-2 Кт. 68 - 2 700 руб. - начислен НДС ((700 000 руб. - 685 000 руб.) x 18 %);

Дт. 68 Кт. 51 - 2 700 руб. - перечислен НДС в бюджет;

Дт. 51 Кт. 76 - 700 000 руб. - получены денежные средства от факторинговой компании «Гамма».

Налоговый учет уступки требования и вознаграждения, уплачиваемого финансовому агенту

В соответствии со ст. 249 НК РФ к доходам организаций относится выручка от реализации имущественных прав. Особенности определения расходов при реализации имущественных прав установлены ст. 268 НК РФ. В соответствии с абз. 3 пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации имущественного права - права требования долга налоговая база по налогу на прибыль определяется с учетом положений, установленных ст. 279 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 279 НК РФ до наступления срока платежа по договору поставки товаров, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком налогоплательщика. Размер этого убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст. 269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором поставки товаров.

Согласно п. 2 ст. 279 НК РФ после наступления срока платежа по договору поставки товаров, отрицательная разница между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара признается убытком по сделке уступки права требования, который включается в состав внереализационных расходов
налогоплательщика.

Убыток принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

• 50% суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;
• 50% суммы убытка - в состав внереализационных расходов по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования.

Нормами гражданского законодательства Российской Федерации не предусмотрена обязанность клиента по выплате финансовому агенту вознаграждения при уступке ему права требования.

Вместе с тем, если договором финансирования под уступку денежного требования предусмотрено, кроме перечисления финансовым агентом суммы финансирования в счет оплаты денежного требования, вознаграждение финансового агента, указанное вознаграждение должно учитываться при определении цены уступки права требования.

В связи с этим, по мнению Минфина РФ, изложенному в письмах от 07.12.2011 г. N 03-03-06/1/809 и от 04.03.2013 г. N 03-03-06/1/6366, вознаграждение финансового агента следует учитывать при определении предусмотренной п. 1 ст. 279 НК РФ разницы между доходом от реализации права требования долга и стоимостью реализованного товара (работ, услуг) (убытка от уступки прав требования).

Следует отметить, что особое внимание следует уделить доказательствам экономической обоснованности затрат по договору факторинга (ст. 252 НК РФ). Несоизмеримо большое вознаграждение финансового агента всегда вызывает обоснованные претензии налоговых органов в части отсутствия разумной деловой цели.

Важным показателем, характеризующим уровень финансовой устойчивости организации, является наличие или отсутствие в компании дебиторского долга. Несмотря на тот факт, что по своей сути дебиторский долг является активом организации, в тех случаях, когда деятельность сопровождается большой величиной дебиторской задолженности, возникают определенные риски.

Несмотря на это, существует полезный финансовый инструмент под названием факторинг, позволяющий свести на нет риски возможной неуплаты.

Что такое факторинг простыми словами, и в каких случаях он полезен компании

Сущность факторинга сводится к следующему: организация, называемая фактором, осуществляет финансирование дебиторских долгов. В качестве таких компаний чаще всего выступают банковские организации.

Еще одной сферой применения факторинга является кредитование, то есть, когда организация принимает решение привлечь большой объем кредитных ресурсов под залог.

Как операции факторинга реализуются на практике

Схему организации факторинговой операции для наглядности можно представить в виде цепочки следующих операций:

1. Организация, выступающая в роли поставщика, передает своему контрагенту ценности (товары, услуги);
2. Организация, являющая дебитором, частично оплачивает поставку;
3. Посредник при этой сделке – организация – фактор – осуществляет доплату до полной суммы по заключенному договору на поставку ценностей;
4. Организация, которая приобрела ценности, оплачивает фактору не только сумму доплаты по договору, но и величину комиссии за совершение сделки и предоставленный период рассрочки.

Отражение в бухгалтерском учете операций факторинга

Операции факторингового сопровождения сделки должны найти свое отражение в бухгалтерском учете компании.

В соответствии с принятой практикой бухгалтерского учета факторинговых операций, а также на основании ПБУ 10/99, комиссионное вознаграждение должно быть включено в состав операционных расходов фирмы. Данное требование актуально для целей бухгалтерского учета. Что касается учета налогового, то величину вознаграждения необходимо включить в состав внереализационных расходов

Факторинг: проводки

Рассмотрим, какими записями на счетах бухгалтерского учета следует отразить факторинговые операции.

1. Д62 К90 – в учете отражено возникновение непогашенного дебиторского долга;
2. Д90 К68 – с произведенной реализации начислен НДС;
3. Д76 К91/1 – денежные требования были переданы организации – фактору;
4. Д91/2 К62 – произведено списание требования, которое передано организации-фактору;
5. Д51 К76 – организацией-фактором были перечислены на расчетный счет денежные средства;
6. Д91/2 К76 – в пользу организации-фактора начислена комиссия за оказываемые услуги;
7. Д19 К76 – с величины комиссии учтен НДС;
8. Д68 К19 – НДС был принят к вычету.

Организации могут быть также оказаны услуги факторинга с регрессом, то есть возвратом денег фактору. В этом случае, необходимо сделать такие записи на счетах учета:

1. Д76 К51 – операция возврата денежных ресурсов организации-фактору;
2. Д76/2 К76 – в связи с непогашением задолженности, выставлена претензия в адрес контрагента.

Таким образом, взаимоотношения с организацией-фактором осуществляются с использованием счета 76 «Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами», а главной особенностью факторинга является то, что он является своего рода куплей-продажей дебиторской задолженности.

Плюсы и минусы факторинга

Операции факторинга представляют собой важный финансовый инструмент, позволяющий компании контролировать уровень имеющейся дебиторской задолженности. Тем не менее, его применение сопряжено, как с преимуществами, так и с недостатками. Среди положительных особенностей факторинга можно выделить следующие:

1. Позволяет осуществлять контроль над дебиторским долгом фирмы, что по своей сути является соблюдением требований налогового законодательства РФ, которое обязывает компании периодически проводить ревизии дебиторских долгов;
2. Минимизировать риски, связанные с неоплатой долга;
3. Отсутствие необходимости изымать средства из оборота по причине заключения факторингового договора.

Несмотря на множество преимуществ, имеются и существенные недостатки. Среди них, самыми существенными являются высокий размер комиссионных, выплачиваемых организации-фактору, а также тот факт, что финансировать можно не более 90 процентов от величины задолженности.